EH 2006.1568

EH 2006.1568 A szerződéseket, ügyleteket valódi tartalmuk szerint kell minősíteni. A nemzeti jogot a közösségi jog megvalósítására alkalmas módon kell értelmezni. A szolgáltatás helyes adójogi minősítése érdekében a terméket és tevékenységet, ezek lényeges jellemzőit együttesen kell megvizsgálni és értékelni [1992. évi LXXIV. tv. 15. §, 16. §, 15/A. §; 2003. évi XCII. tv. 1. §; 77/388. EGK Irányelv 9. Cikk, 28/b. Cikk].

A felperes fő tevékenységi köre: TEÁOR 7482-csomagolás. A felperes 2004. III. negyedévi általános forgalmi adó (továbbiakban áfa) bevallásában 115 000 Ft visszaigényelhető adót vallott, ennek jogcímeként az 1992. évi LXXIV. törvény (továbbiakban: Áfa. tv.) 48. § (4) bekezdés a) pontját jelölte meg. A felperes bevallásában az Áfa. tv. területi hatályán kívül teljesítettnek minősülő szolgáltatásnyújtás adó nélkül számított ellenértékeként, valamint az Áfa. tv. 15/A. §-ában meghatározott, más tagállamok területén teljesített szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódó adó nélkül számított ellenértékként 9 700 000 Ft összeget szerepeltetett az ÁK 223729 és ÁK 223730 sorszámú számlákra alapítottan. Ezek a számlák áthárított adó feltüntetése nélkül kerültek kiállításra. A számlák kibocsátásának alapját a felperes és a Hollandiában nyilvántartásba vett adóalany, a C. BV között 2004. február 18-án megkötött bérmunkaszerződés képezte, amelyben a felperes bélyegek szortírozására, átcsomagolására vonatkozó tevékenység elvégzését vállalta.

[hidepost=0]

A felperes a Hollandiában átvett bélyegeket Magyarországra fuvarozta, majd a beszállított terméket a megbízó telephelyére hiánytalanul visszaszállította. A behozott bélyegeket a felperes országok, és évek szerint osztályozta, minőségileg ellenőrizte és bélyegzacskóba, illetve bélyegborítékba csomagolta.

Az adóhatóság a felperesnél ellenőrzést végzett. Az ennek eredményeként hozott elsőfokú határozatban a felperes terhére 2004. III. negyedévre 2 425 000 Ft adókülönbözetet, 115 000 Ft jogosulatlan visszaigénylést, 2 310 000 Ft áfa adóhiányt állapított meg. Kötelezte a felperest az adóhiány, 243 000 Ft adóbírság, 137 397 Ft késedelmi pótlék megfizetésére.

A felperes fellebbezése folytán eljárt alperes határozatában az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Döntését azzal indokolta, hogy a felperest az általa végzett bérmunka tekintetében az Áfa. tv. 15. § (1) bekezdése, 16. § (1) bekezdése alapján – a 28. § (1) bekezdés szerinti 25%-os adókulcs alkalmazása mellett – áfa-fizetési kötelezettség terhelte. A felperes tevékenysége nem felel meg az Áfa. tv. 15. § (4) bekezdés c) pontja szerinti szolgáltatások egyikének sem. Így a teljesítési hely meghatározása szempontjából nem tekinthető az Áfa. tv. 15. § (1) bekezdés szerinti főszabály alóli kivételként kezelendő tényállásnak és nem ad lehetőséget az Áfa. tv. 15/A. § (12) bekezdése szerinti teljesítési hely elfogadására, ezért a belföldön végzett tevékenység belföldön az áfa hatálya alá tartozik és itt adóköteles.

A felperes keresetében a határozatok hatályon kívül helyezését kérte.

A megyei bíróság a felperes keresetét alaposnak találta, ezért az alperes határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte.

A megyei bíróságnak az volt a jogi álláspontja, hogy a csatlakozási szerződés 2. Cikke értelmében a csatlakozás időpontjától kezdődően az eredeti szerződések rendelkezései és az intézmények, valamint az Európai Központi Bank által csatlakozást megelőzően elfogadott jogi aktusok az új tagállamok számára kötelezőek. A csatlakozási szerződés 10. sz. melléklet 7. pontjában nem található a szolgáltatásnyújtás helyének meghatározása tekintetében derogáció, ezért a Tanács 77/388. EGK irányelvében (továbbiakban Irányelv) foglaltak az irányadóak. Az Irányelv által használt fogalom az “ingó materiális javakon végzett munkák” kellően konkretizált, és nem ad felhatalmazást a tagállamok részére az abban használt fogalmak esetleges pontosítására, szűkítésére. A nemzeti jogot a közösségi jog megvalósítására alkalmas módon kell értelmezni. Az Irányelv előírásaira figyelemmel az alperes jogszabálysértően állapította meg, hogy a felperes esetében nem alkalmazható az Áfa. tv. 15/A. § (12) bekezdése. A felperes kétséget kizáróan megfelel az Irányelv 9. Cikk 2. bekezdés c) pontjába, illetőleg a 28/b. Cikk F. pontjába foglalt feltételeknek. A felperes szabályszerűen járt el akkor, amikor számláit áfa-mentesen állította ki, és a 2004. III. negyedévi adóbevallását helyesen nyújtotta be.

A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte annak hatályon kívül helyezését, a felperes keresetének elutasítását, azzal érvelt, hogy az ítéletben kifejtett jogi álláspont téves. A felperes által végzett bérmunkát az Áfa. tv. 15. § (1) bekezdése, 16. § (1) bekezdése alapján, a 28. § (1) bekezdés szerinti adókulcs alkalmazása mellett áfa-fizetési kötelezettség terhelte. Az Áfa. tv. 15/A. § (12) bekezdés szerinti kivétel szabálya kizárólag az Áfa. tv. 15. § (4) bekezdés c) pontja szerinti, tételesen meghatározott tevékenységi kör megvalósulása esetén alkalmazható. A felperes által nyújtott szolgáltatás nem tartozik ezek közé. Hivatkozott arra is, hogy nem tisztázott, hogy a bélyegek szétválogatása, csomagolása és visszaszállítása, mint szolgáltatás az Irányelv

28/b. Cikk F. pontja szerinti “ingó materiális javak” körébe tartozik-e vagy sem.

A felperes ellenkérelmében a jogerős ítélet hatályban tartását kérte.

A felülvizsgálati kérelem az alábbiak miatt nem alapos:

Az Áfa. tv. 15/A. §-át a 2004. évi IX. törvény 22. §-a iktatta a törvény rendelkezései közé, és a szabályozás a Magyar Köztársaságnak az Európai Unióhoz történő csatlakozásáról szóló nemzetközi szerződést kihirdető törvény hatálybalépé­sének napjától hatályos. Azokban az esetekben kell alkalmazni először, amelyekben az adófizetési kötelezettség, illetve az adólevonási jog ezt követően keletkezik. E törvényhely az Irányelv alapján határoz meg az általános szabályoktól eltérő teljesítési helyet egyes, Közösségen belül teljesített szolgáltatások esetében az adófizetési kötelezettség könnyebb teljesítése érdekében. Így többek között kimondja, hogy amennyiben az Áfa. tv. 15. § (4) bekezdés c) pontjában meghatározott szolgáltatásokat a megrendelő a szolgáltatásnyújtás tényleges teljesítésének helye szerinti tagállamtól eltérő tagállamban nyilvántartásba vett adóalany, a teljesítés helyének azon tagállam területét kell tekinteni, amelyben a szolgáltatás megrendelőjét adóalanyként nyilvántartásba vették. A (12) bekezdés nem alkalmazható abban az esetben, ha a terméket nem fuvarozták el abból a tagállamból, amelyben a szolgáltatást ténylegesen nyújtották [Áfa. tv. 15/A. § (12) és (13) bekezdése].

Az Irányelv azon rendelkezése, amely az előzőekben ismertetett törvénymódosítást indokolta, úgy szól, hogy a szolgáltatások teljesítési helye az ingó materiális javak értékelése és a rajtuk végzett munka esetében “Eltérve a 9. Cikk (2) bekezdésének c) pontjától azon helyet, ahol az ingó materiális javak értékelését, illetve a rajtuk végzett munkát olyan vásárló veszi igénybe, akit nem azon tagállamban tartanak a hozzáadottérték-adó tekintetében nyilván, mint amelyikben e szolgáltatásokat ténylegesen nyújtják, olyan helynek kell tekinteni, mint amely azon tagállam területén található, amelyik kiadta a vásárló azon hozzáadottérték-adó azonosító számát, amely keretében a szolgáltatást neki nyújtották. Ezen eltérést nem lehet alkalmazni azon esetben, ha a termékeket nem adták fel, illetve nem szállították el azon tagállamból, ahol a szolgáltatásokat ténylegesen nyújtották” [Tanács 95/7 EK Irányelv 28/B. Cikk F. pont, Irányelv 9. Cikk (2) bekezdés c) pont].

Az Áfa. tv. 15/A. § (12) és (13) bekezdése az Irányelv alapján egyes Közösségen belül teljesített szolgáltatásnak tekinti az Áfa. tv. 15. § (4) bekezdés c) pontjában meghatározott termék – kivéve ingatlan – szerelését, javítását, karbantartását, felújítását, átalakítását, megmunkálását.

Az Irányelv és az Áfa. tv. az előzőekben említett és általuk használt fogalmakat nem definiálja. Mindkét szabályozásból azonban az egyértelműen következik, hogy minden olyan szolgáltatás, amely ezekben a rendelkezésekben nem került megjelölésre nem tartozhat a speciális rendelkezések hatálya alá. Értelmező rendelkezés hiányában a jogalkalmazó felelősségi körébe tartozik a szabályozások szerinti szolgáltatásfogalmak értelmezése, és az is, hogy az adott esetben ténylegesen megvalósult konkrét tevékenységet a szabályozással egybevetve megítélje, minősítse, és az adójogi konzekvenciákat levonja.

Osztja a Legfelsőbb Bíróság az elsőfokú bíróság jogi álláspontját a tekintetben, hogy az Irányelv által használt fogalom, az “ingó materiális javakon végzett munkák” valamennyi ingó materiális javakon végzett munkát jelenti.

Az “ingó materiális javak”, illetve az Áfa. tv. szerinti “termék”, gyűjtőfogalom, amelybe bármiféle egyedi sajátossággal rendelkező termék, illetve bármely ingó materiális javak beletartozhatnak, e két körbe tehát a bélyeg beleértendő.

Az elsőfokú bíróság helyesen mutatott rá arra, hogy az a fajta jogértelmezés, amelyet az alperes határozata képvisel, olyan fajta szűkítése az Irányelvre alapított Áfa. tv. által használt meghatározásnak, amely a szabályozásból nem vezethető le. Ezeknek a rendelkezéseknek ugyanis az volt a célja, hogy elkerülhető legyen, hogy a szolgáltatást teljesítő által a megrendelőre egyébként áthárított áfát – az a külföldi adóalanyok számára adható áfa-visszatérítés szabályai szerint – visszaigényelje (Áfa. tv. 15/A. §-át beiktató 2004. évi IX. törvény 22. §-ához fűzött indokolás).

Az adójogi jogviszonyban irányadó szabály szerint a szerződéseket, ügyleteket és más hasonló cselekményeket valódi tartalmuk szerint kell minősíteni [2003. évi XCII. törvény 1. § (7) bekezdése]. Ezért a terméket és a felperes által végzett tevékenységet és ezek lényeges jellemzőit együttesen kell vizsgálni a szolgáltatás helyes adójogi minősítése érdekében.

A perbeli esetben irányadó tényállás szerint a felperes az ömlesztve beérkezett bélyegmennyiséget szakmai hozzáértéssel (évek és országok szerint) szortírozta, minőségileg ellenőrizte, bélyegzacskóba és borítékba csomagolta. A felperes ezáltal a terméken olyan jellegű munkát végzett, amit annak jellege lehetővé tett, és amely révén a jelentéktelen értéket képviselő termék a bélyegpiacon értékessé, eladhatóvá vált. Az eredeti állapothoz képest a rajta végzett tevékenység eredményeként a megjelenését és rendeltetését illetően is mássá vált. A felperesnek ez a tevékenysége nyilvánvalóan nem szerelés, nem javítás, nem karbantartás, nem felújítás, és nem is átalakítás, de ingó materiális javakon végzett munkák, illetve a megmunkálás fogalomkörébe – összes jellemzőit értékelve – beletartozik.

Az elsőfokú bíróság ezért jogszerűen állapította meg, hogy a felperes szabályszerűen járt el a számlák kiállításakor és a bevallás benyújtásakor, és az adóhatósági határozatokat jogszerűen helyezte hatályon kívül.

Ezért a Legfelsőbb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 275. § (3) bekezdése alapján hatályában fenntartotta.

(Legf. Bír. Kfv. I. 35.364/2005.)[/hidepost]